Назад

Купить и читать книгу за 119 руб.

Вы читаете ознакомительный отрывок. Если книга вам понравилась, вы можете купить полную версию и продолжить читать

Управление доходами и расходами предприятия

   В данном учебном пособии изложены основные вопросы регулирования доходами и расходами, также показана их взаимосвязь с системой управления предприятия в целом. Основное внимание уделено проблемам учета расходов и доходов в условиях деятельности организации на пути перехода к международным стандартам финансовой отчетности.
   Отдельная глава посвящена роли бюджетирования в управлении доходами и расходами организации. В заключение рассматриваются пути повышения эффективности управления доходами и расходами предприятия.
   Для студентов экономических ВУЗов, преподавателей экономических дисциплин, бухгалтеров, руководителей предприятий, менеджеров проектов, аналитиков и финансистов.


Татьяна Сергеевна Казуева Управление доходами и расходами предприятия

   Все права защищены. Никакая часть электронной версии этой книги не может быть воспроизведена в какой бы то ни было форме и какими бы то ни было средствами, включая размещение в сети Интернет и в корпоративных сетях, для частного и публичного использования без письменного разрешения владельца авторских прав.

   ©Электронная версия книги подготовлена компанией ЛитРес (www.litres.ru)

Глава 1
Роль доходов и расходов в деятельности предприятия и их экономическое содержание

1.1. Сущность доходов и расходов предприятия и их роль в экономике

   В связи с развитием рыночных отношений в бухгалтерском учете и нормативном регулировании происходят изменения в подходе определения результатов деятельности организации.
   В настоящее время такие понятия, как «выручка» и «себестоимость продукции» заменили понятия «доходы» и «расходы».
   Доходы и расходы – это те факты хозяйственной деятельности организации, которые изменят финансовый результат предприятия: доходы увеличивают, а расходы уменьшают.
   Признание доходов в бухгалтерском учете регламентируется Положением по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99 (в дальнейшем ПБУ 9/99), утвержденном Приказом Минфина РФ от 6 мая 1999 г. № 32н.
   Доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества).
   Из п. 2 ПБУ 9/99 следует, что экономические выгоды предприятия увеличиваются в том случае, когда в его распоряжение поступает какое-либо имущество. Это может быть как возникновение долга дебиторов, так и погашение обязательства денежными средствами или иными материальными (нематериальными) ценностями.
   Не признаются доходами организации поступления от других юридических и физических лиц (п. 3 ПБУ 9/99):
   1) суммы налога на добавленную стоимость, акцизов, экспортных пошлин и иных аналогичных обязательных платежей;
   2) суммы, поступившие по договорам комиссии, агентским и иным аналогичным договорам в пользу комитента, принципала и т. п.;
   3) суммы, поступившие в порядке предварительной оплаты продукции, товаров, работ, услуг;
   4) авансы в счет оплаты продукции, товаров, работ, услуг;
   5) задаток;
   6) сумма, переданная в залог, если договором предусмотрена передача заложенного имущества залогодержателю;
   7) средства в погашение кредита, займа, предоставленного заемщику.
   Различают доходы от обычных видов деятельности (выручка от реализации продукции (оказания услуг, выполнения работ)) и внереализационные доходы, которые являются побочными финансовыми поступлениями организации, например дивиденды на вложенный капитал (по акциям или другим ценным бумагам, штрафы от контрагентов, другие непланируемые доходы).
   В Положении по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99 (далее ПБУ 10/99), утвержденном Приказом Минфина РФ от 6 мая 1999 г. № 33н подробно рассмотрено понятие «расходы».
   Расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества).
   Расходы организации в зависимости от их характера, условий осуществления и направлений деятельности организации подразделяются на:
   1) расходы по обычным видам деятельности;
   2) прочие расходы.
   Расходы по обычным видам деятельности включают:
   1) расходы на приобретение сырья, материалов, товаров, иных материально-производственных запасов;
   2) расходы, возникающие непосредственно в процессе переработки, доделки или иных операций с материально-производственными запасами в целях производства продукции, выполнения работ и оказания услуг, продажи готовой продукции, сдачи заказчикам работ и услуг, а также продажи покупных товаров.
   В п. 6 ПБУ 10/99 указывается, что расходы по обычным видам деятельности принимаются к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине оплаты в денежной и иной форме или величине кредиторской задолженности.
   Если оплата покрывает лишь часть признаваемых расходов, то расходы, принимаемые к бухгалтерскому учету, определяются как сумма оплаты и кредиторской задолженности (в части, не покрытой оплатой).
   Размер оплаты или кредиторской задолженности определяется на основе цены и условий, определенных договором между организацией и поставщиком (подрядчиком) или иным контрагентом. Если в договоре цена не предусмотрена или не может быть установлена исходя из условий договора, то для определения размера оплаты или кредиторской задолженности принимается цена, по которой обычно организация определяет расходы в отношении аналогичных материально-производственных запасов и других ценностей, работ, услуг либо предоставления во временное владение и пользование аналогичных активов.
   Расходы принимаются к бухгалтерскому учету в полной сумме кредиторской задолженности при оплате приобретаемых материально-производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг на условиях коммерческого кредита, предоставляемого в виде отсрочки и рассрочки платежа.
   Размер оплаты или кредиторской задолженности по договорам, которые предусматривают оплату неденежными средствами, определяется стоимостью товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче организацией. Стоимость таких товаров (ценностей) устанавливают исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных товаров (ценностей).
   Если имели место изменения обязательств по договору, то первоначальная величина оплаты или кредиторской задолженности корректируется исходя из стоимости актива, подлежащего выбытию. Стоимость такого актива устанавливают исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных активов.
   Прочими расходами являются:
   1) расходы, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации;
   2) расходы, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности;
   3) расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), товаров, продукции;
   4) расходы, связанные с участием в уставных капиталах других организаций;
   5) проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов);
   6) расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями;
   7) отчисления в оценочные резервы, создаваемые в соответствии с правилами бухгалтерского учета (резервы по сомнительным долгам, под обесценение вложений в ценные бумаги и др.), а также резервы, создаваемые в связи с признанием условных фактов хозяйственной деятельности;
   8) штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров;
   9) убытки прошлых лет, признанные в отчетном году;
   10) возмещение причиненных организацией убытков;
   11) суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, других долгов, нереальных для взыскания;
   12) сумма уценки активов;
   13) курсовые разницы;
   14) перечисление средств (взносов, выплат и т. д.), связанных с благотворительной деятельностью, расходы на осуществление спортивных мероприятий, отдыха, развлечений, мероприятий культурно-просветительского характера и иных аналогичных мероприятий.
   Расходы хозяйственной деятельности организации признаются в определенном времени, т. е. в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления. В п. 18 ПБУ 10/99 сказано, что если организацией принят в разрешенных случаях порядок признания выручки от продажи продукции и товаров не по мере передачи прав владения, пользования и распоряжения на поставленную продукцию, отпущенный товар, выполненную работу, оказанную услугу, а после поступления денежных средств и иной формы оплаты, то и расходы признаются после осуществления погашения задолженности.
   Расходы признаются в отчете о прибылях и убытках (п. 19 ПБУ 10/99):
   1) с учетом связи между произведенными расходами и поступлениями (соответствие доходов и расходов);
   2) путем их обоснованного распределения между отчетными периодами, когда расходы обусловливают получение доходов в течение нескольких отчетных периодов и когда связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем;
   3) по расходам, признанным в отчетном периоде, когда по ним становится определенным неполучение экономических выгод (доходов) или поступление активов;
   4) независимо от того, как они принимаются для целей расчета налогооблагаемой базы;
   5) когда возникают обязательства, не обусловленные признанием соответствующих активов.
   Изменения капитала предприятия в результате хозяйственной деятельности организации, определяемые как доходы и расходы, отражаются в учете суммой прибыли или убытка (разницей между доходами и расходами).
   Не признаются расходами организации выбытие активов:
   1) в связи с приобретением (созданием) внеоборотных активов (основных средств, незавершенного строительства, нематериальных активов и т. п.);
   2) вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций, приобретение акций акционерных обществ и иных ценных бумаг не с целью перепродажи (продажи);
   3) по договорам комиссии, агентским и иным аналогичным договорам в пользу комитента, принципала и т. п.;
   4) в порядке предварительной оплаты материально-производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг;
   5) в виде авансов, задатка в счет оплаты материально-производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг;
   6) в погашение кредита, займа, полученных организацией. Основная задача бухгалтерского учета сводится к определению величины доходов и расходов, что состоит из трех этапов:
   1) определения момента возникновения (признания) доходов и расходов;
   2) определения законодательной ситуации;
   3) определения источников возникновения (признания) доходов и расходов.

1.2. Классификация затрат, относимых на себестоимость продукции, и планирование затрат

   Затраты – это стоимость ресурсов, использованных на конкретные цели. Понятие затрат должно обязательно соотноситься с конкретными целями и задачами (производством продукции, оказанием услуг, выполнением работ, осуществлением капитальных вложений и т. п.).

   Для определения затрат (издержек) используется такое понятие, как «себестоимость».
   Себестоимость продукции (работ, услуг) представляет собой стоимостную оценку используемых в процессе производства природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных фондов, трудовых ресурсов, а также других затрат на ее производство и реализацию.
   Себестоимость продукции складывается из затрат, которые разнородны по своему составу, экономическому назначению, роли в изготовлении и реализации продукции. В целях правильного планирования, учета, анализа затрат необходима их классификация. Существуют группировки по элементам и статьям затрат. На их основании разрабатываются такие документы, как смета затрат на производство и калькуляции по отдельным видам продукции.
   Группировка затрат по экономическим элементам имеет следующий вид:
   1) материальные затраты (за вычетом возвратных отходов);
   2) затраты на оплату труда;
   3) отчисления на социальные нужды;
   4) амортизация основных фондов;
   5) прочие расходы.
   Эта группировка едина и обязательна для организаций всех отраслей народного хозяйства. Себестоимость, рассчитанная по элементам затрат, дает возможность определить общий объем потребленных ресурсов в стоимостном выражении, а также значение каждого элемента в формировании общих затрат и выявить основные направления ее снижения.
   Материальные затраты отражают стоимость:
   1) покупных сырья и материалов, используемых на производственные и хозяйственные нужды, а также комплектующих изделий и полуфабрикатов, подвергающихся в дальнейшем монтажу или дополнительной обработке в данной организации;
   2) работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или производствами и хозяйствами организации, не относящимися к основному виду деятельности;
   3) топлива всех видов, приобретаемого на стороне и расходуемого на технологические цели, выработку всех видов энергии, отопление зданий, транспортные работы по обслуживанию производства, выполняемые транспортом организации;
   4) покупной энергии всех видов, расходуемой на технологические и другие производственные и хозяйственные нужды;
   5) потерь от недостачи поступивших материальных ресурсов в пределах норм естественной убыли и некоторых других материальных затрат.
   Стоимость материальных ресурсов, отражаемая по элементу «Материальные затраты», формируется исходя из цен их приобретения (без учета налога на добавленную стоимость), наценок (надбавок), комиссионных вознаграждений, уплачиваемых снабженческим и внешнеэкономическим организациям, стоимости услуг товарных бирж, включая брокерские услуги, таможенных пошлин, платы за транспортировку, хранение и доставку, осуществляемых сторонними организациями. Из затрат на материальные ресурсы, включаемых в себестоимость продукции, исключается стоимость возвратных отходов (ст. 254 НК РФ).
   Под возвратными отходами производства понимаются остатки сырья, материалов, полуфабрикатов, теплоносителей и других видов материальных ресурсов, образовавшиеся в процессе производства продукции, утратившие полностью или частично потребительские качества исходного ресурса и в силу этого используемые с повышенными затратами (понижением выхода продукции) или вовсе не используемые по прямому назначению (п. 6 ст. 254 НК РФ).
   Возвратные отходы оценивают в следующем порядке:
   1) по пониженной цене исходного материального ресурса (по цене возможного использования), если отходы могут быть применены для основного производства, но с повышенными затратами (пониженным выходом готовой продукции), для нужд вспомогательного производства, изготовления предметов широкого потребления (товаров культурно-бытового назначения и хозяйственного обихода) или реализованы на сторону;
   2) по цене продажи, если отходы реализуются на сторону. Полный перечень затрат, включаемых в материальные расходы для целей налогообложения, приведен в ст. 254 НК РФ.
   Согласно ст. 255 НК РФ к затратам на оплату труда относят:
   1) суммы, начисленные по тарифным ставкам, должностным окладам, сдельным расценкам или в процентах от выручки в соответствии с принятыми в организации формами и системами оплаты труда;
   2) начисления стимулирующего характера, в том числе премии за производственные результаты, надбавки к тарифным ставкам и окладам за профессиональное мастерство, высокие достижения в труде и иные показатели;
   3) начисления стимулирующего и (или) компенсирующего характера, связанные с режимом работы и условиями труда, в том числе надбавки к тарифным ставкам и окладам за работу в ночное время, работу в многосменном режиме, за совмещение профессий, расширение зон обслуживания, за работу в тяжелых, вредных, особо вредных условиях труда, за сверхурочную работу и работу в выходные и праздничные дни;
   4) стоимость бесплатно предоставляемых работникам коммунальных услуг, питания и продуктов, предоставляемого работникам налогоплательщика в соответствии с установленным законодательством РФ порядком бесплатного жилья (суммы денежной компенсации за непредоставление бесплатного жилья, коммунальных и иных подобных услуг);
   5) расходы на приобретение (изготовление) выдаваемых работникам бесплатно либо продаваемых работникам по пониженным ценам форменной одежды и обмундирования (в части стоимости, не компенсируемой работниками), которые остаются в личном постоянном пользовании работников;
   6) сумма начисленного работникам среднего заработка, сохраняемого на время выполнения ими государственных и (или) общественных обязанностей и в других случаях, предусмотренных законодательством РФ о труде;
   7) расходы на оплату труда, сохраняемую работникам на время отпуска, фактические расходы на оплату проезда работников и лиц, находящихся у этих работников на иждивении, к месту использования отпуска на территории РФ и обратно (включая расходы на оплату провоза багажа работников организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях) в порядке, предусмотренном действующим законодательством – для организаций, финансируемых из соответствующих бюджетов и в порядке, предусмотренном работодателем – для иных организаций, доплата несовершеннолетним за сокращенное рабочее время, расходы на оплату перерывов в работе матерей для кормления ребенка, а также расходы на оплату времени, связанного с прохождением медицинских осмотров;
   8) денежные компенсации за неиспользованный отпуск;
   9) начисления работникам, высвобождаемым в связи с реорганизацией или ликвидацией налогоплательщика, сокращением численности или штата работников налогоплательщика;
   10) единовременные вознаграждения за выслугу лет (надбавки за стаж работы по специальности);
   11) надбавки, обусловленные районным регулированием оплаты труда, в том числе начисления по районным коэффициентам и коэффициентам за работу в тяжелых природно-климатических условиях;
   12) надбавки за непрерывный стаж работы в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, в районах европейского Севера и других районах с тяжелыми природно-климатическими условиями;
   13) расходы на оплату труда, сохраняемую в соответствии с законодательством РФ на время учебных отпусков, предоставляемых работникам налогоплательщика, а также расходы на оплату проезда к месту учебы и обратно;
   14) расходы на оплату труда за время вынужденного прогула или время выполнения нижеоплачиваемой работы в случаях, предусмотренных законодательством РФ;
   15) расходы на доплату до фактического заработка в случае временной утраты трудоспособности, установленную законодательством РФ;
   16) суммы платежей (взносов) работодателей по договорам обязательного страхования, а также суммы платежей (взносов) работодателей по договорам добровольного страхования (договорам негосударственного пенсионного обеспечения), заключенным в пользу работников со страховыми организациями (негосударственными пенсионными фондами), имеющими лицензии на ведение соответствующих видов деятельности в РФ.
   По статье «Отчисления на социальные нужды» отражают обязательные отчисления по установленным законодательством нормам органа государственного социального страхования, Пенсионному фонду, фондам медицинского страхования от затрат на оплату работников, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг) по элементу «Затраты на оплату труда» (кроме тех видов оплаты, на которые страховые взносы не начисляются).
   По статье «Амортизация внеоборотных активов» отражают сумму амортизационных отчислений по основным средствам, материальным ценностям, предоставляемым организацией за плату во временное пользование (доходным вложениям в материальные ценности), и нематериальным активам.
   По статье «Прочие затраты» отражают налоги, сборы, платежи, отчисления в страховые фонды (резервы) и другие обязательные отчисления, производимые в соответствии с установленным законодательством порядком, на командировки, подъемные, за подготовку и переподготовку кадров, оплату услуг связи, вычислительных центров, банков, плату за аренду в случае аренды отдельных объектов основных производственных фондов (или их отдельных частей), а также другие затраты, входящие в состав себестоимости продукции (работ, услуг), но не относящиеся к ранее перечисленным элементам затрат (ст. 264 НК РФ).
   Все расходы организации по обычным видам деятельности и прочие признаются в бухгалтерском учете при наличии следующих условиях (п. 16 ПБУ 10/99):
   1) расход производится в соответствии с конкретным договором, требованиями законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;
   2) сумма расходов может быть определена;
   3) имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации (т. е. когда организация передала актив либо отсутствует неопределенность в отношении передачи активов).
   Но если в отношении любых расходов организации не исполнено какое-нибудь одно из вышеперечисленных условий, то в учете эти расходы признаются дебиторской задолженностью.
   Амортизация признается в качестве расхода исходя из величины амортизационных отчислений, определяемой на основе стоимости амортизируемых активов, срока полезного использования и принятых организацией способов начисления амортизации.
   Данные, полученные по элементам расходов, необходимы при разработке бизнес-планов, определения объема закупок материальных ресурсов, фондов оплаты труда и суммы амортизационных отчислений, организации контроля за расходами при исчислении показателей эффективности использования ресурсов (материалоемкости, трудоемкости и т. д.) и ряда других показателей.
   Следует отметить, что при учете расходов по их элементам не выделяются расходы на законченную производством продукцию (работы, услуги) и незавершенное производство.
   При рассмотрении структуры себестоимости промышленной продукции необходимо обратить внимание на группировку затрат по калькуляционным статьям (статьям расходов), которая устанавливает их состав по месту возникновения, направлениям и определению затрат в расчете на единицу вида продукции.
   Чтобы определить себестоимость выпущенной продукции, необходимо из суммы стоимости незавершенного производства на начало отчетного периода и затрат отчетного периода вычесть стоимость незавершенного периода на конец отчетного периода. Отсюда следует, что к включаемым в себестоимость продукции затратам относят стоимость незавершенного производства на начало периода и затраты, непосредственно относящиеся на выпущенную продукцию отчетного периода.
   Не включаются в себестоимость продукции стоимость незавершенного производства на конец отчетного периода, затраты, не относящиеся непосредственно к производству выпущенной продукции (например, затраты на приобретение неизрасходованных в производстве материалов), и часть расходов будущих периодов.
   К незавершенному производству относят затраты на незаконченную производством продукцию. Например, в строительной организации затраты на возведение фундамента, стен здания и выполнение других работ вплоть до окончания строительства объекта считаются незавершенным производством.
   1) По экономическому содержанию расходы группируются по элементам затрат и статьям калькуляции.
   Статьи калькуляции – это установленная организацией совокупность затрат для исчисления себестоимости всей продукции (работ, услуг) или ее отдельных видов.
   Основными положениями по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на промышленных предприятиях рекомендуется следующая типовая группировка расходов по статьям калькуляции:
   1) «Сырье и материалы»;
   2) «Возвратные отходы» (вычитаются);
   3) «Покупные изделия, полуфабрикаты и услуги производственного характера сторонних предприятий и организаций»;
   4) «Топливо и энергия на технологические цели»;
   5) «Затраты на оплату труда»;
   6) «Отчисления на социальные нужды»;
   7) «Расходы на подготовку и освоение производства»;
   8) «Общепроизводственные расходы»;
   9) «Общехозяйственные расходы»;
   10) «Потери от брака»;
   11) «Прочие производственные расходы»;
   12) «Расходы на продажу».
   Первые одиннадцать статей образуют производственную себестоимость продукции, а итог всех двенадцати статей – полную себестоимость продукции.
   Для целей ведения учета фактических затрат на производство продукции (работ, услуг) и калькулирования себестоимости выпуска продукции, вида продукции, единицы продукции и решения иных проблем управленческого характера организации должны руководствоваться соответствующими отраслевыми инструкциями и указаниями.
   Состав калькуляционных статей и методы распределения отдельных затрат по видам продукции (работ, услуг), порядок оценки незавершенного производства и готовой продукции определяются организацией и отражаются в распорядительном документе об учетной политике.
   В статью «Сырье и материалы» включаются материальные ресурсы, составляющие основу вырабатываемой продукции (работ, услуг) или являющиеся необходимыми компонентами процесса производства. Отпуск сырья и материалов в производство происходит в соответствии с действующими нормами расхода по массе, объему, площади или счету. Документально расход сырья и материалов оформляются следующими документами: лимитно-заборными картами, требованиями, накладными и карточками учета материалов.
   По окончании месяца подразделения организации составляют отчеты о расходе сырья и материалов, в которых указывают нормативный и фактический расходы материалов на каждый вид продукции или на несколько видов продукции в целом, определяют отклонения и причины перерасхода или экономии. Бухгалтерская служба на основании отчетов подразделений организации составляет ведомости распределения израсходованных сырья и материалов по каждому синтетическому счету в отдельности. При этом расход сырья и материалов должен отражаться по каждому аналитическому счету, который открывается в развитие синтетических производственных счетов.
   В основном распределение сырья и материалов по видам продукции осуществляется прямым путем, так как в первичных документах по их расходованию указывается вид (код) изделия. Если сырье и материалы расходуются на группу изделий, то по видам продукции они распределяются нормативным или коэффициентным способом.
   При нормативном способе израсходованное сырье и материалы (фактически) распределяются по видам продукции пропорционально расходу по норме.
   При коэффициентном способе сырье и материалы распределяются по коэффициенту содержания, который показывает соотношение потребления сырья и материалов по каждому изделию.
   Стоимость сырья и материалов, израсходованных в производстве, отражается за вычетом стоимости возвратных отходов.
   Затраты организации на покупные изделия и полуфабрикаты, используемые в производстве продукции, отражаются по статье «Покупные изделия, полуфабрикаты и услуги производственного характера сторонних организаций», которые можно относить на себестоимость отдельных изделий. В данную статью включаются и затраты на оплату оказываемых сторонним организациям услуг производственного характера (на выполнение отдельных операций по изготовлению продукции, обработке сырья и материалов, внутризаводскому перемещению сырья и материалов и др.).
   Для контроля за использованием и движением полуфабрикатов составляют оперативный баланс движения полуфабрикатов, в котором по каждому их виду показывают остаток в подразделении организации на начало месяца, поступление за месяц (изготовлено в цехе, поступило со склада, исправление брака), расход за месяц (также по направлениям) и остаток на конец месяца. Баланс составляет обычно диспетчерская служба по накопительным документам.
   По статье «Топливо и энергия на технологические цели» отражается стоимость израсходованного непосредственно в процессе производства продукции (работ, услуг) топлива, горячей и холодной воды, пара, сжатого воздуха, холода. Расход различных видов энергии по подразделениям (цехам, участкам) определяют по счетчикам и приборам. Распределяется стоимость топлива и энергетических расходов между отдельными видами продукции в ведомости распределения услуг вспомогательных производств и хозяйств. Энергетические расходы распределяют между отдельными видами продукции исходя из норм их расхода и действующих цен.
   По статье «Затраты на оплату труда» планируют и учитывают основную и дополнительную заработную плату производственных рабочих и специалистов, непосредственно связанных с изготовлением продукции.
   Для распределения суммы заработной платы и единого социального налога на основании первичных учетных документов по учету выработки и расчетно-платежных ведомостей составляют разработочную таблицу распределения заработной платы и отчислений на социальные нужды.
   Основная заработная плата производственных рабочих включается в себестоимость отдельных видов продукции или однородных ее видов прямым путем.
   Дополнительную заработную плату производственных рабочих распределяют между видами продукции пропорционально основной заработной плате производственных рабочих.
   Начисленная производственным рабочим заработная плата подразделяется на две части: заработная плата по нормам и отклонения от норм. Отклонения от норм, как правило, выявляют методом документирования. Его сущность заключается в том, что заработную плату в пределах норм начисляют рабочим по обычным принятым документам. Начисление заработной платы сверх норм осуществляется по следующим документам:
   1) листку на доплату;
   2) наряду на выполнение работ, не предусмотренных технологией;
   3) листку учета простоев;
   4) наряду на исправление брака.
   В статью «Отчисления на социальные нужды» (единый социальный налог) включают в себестоимость конкретных видов продукции по ставке, установленной законодательством, от суммы основной и дополнительной заработной платы, включенной в себестоимость соответствующих видов продукции.
   По статье «Расходы на подготовку и освоение производства» указываются расходы, которые связаны с горно-подготовительными работами, сезонными работами, освоением новых производств, установок и агрегатов и др.
   Организуя учет расходов на подготовку и освоение производства, необходимо иметь в виду, что время выполнения работ и осуществления расходов может не совпадать с выпуском продукции, поэтому они подлежат учету в составе расходов будущих периодов. В себестоимость продукции (работ, услуг) указанные расходы включаются на основании расчетов исходя из сроков погашения.
   Общепроизводственные и общехозяйственные расходы связаны с управлением хозяйственными процессами организации и их обслуживанием. Общепроизводственные расходы учитываются на счете 25 «Общепроизводственные расходы», общехозяйственные расходы – на счете 26 «Общехозяйственные расходы» и по таким же статьям включаются в себестоимость продукции (работ, услуг). На дебете счетов в течение месяца отражаются затраты, по кредиту осуществляется их списание. После завершения месяца остатков на указанных счетах нет. Для контроля за общепроизводственными и общехозяйственными расходами составляют бюджет затрат с подразделением по статьям. Аналитический учет затрат также осуществляется в соответствии с установленной номенклатурой статей. Фактические затраты сопоставляют с бюджетными и определяют отклонения.
   Статья «Потери от брака» имеется, как правило, только в отчетных калькуляциях.
   Браком считаются изделия и полуфабрикаты, которые по своему качеству не соответствует установленным стандартам, техническим условиям или договорам. В зависимости от характера дефектов, обнаруженных при оценке готовой продукции или полуфабрикатов, брак делят на исправимый и неисправимый.
   Исправимым браком считаются изделия и полуфабрикаты, которые после исправления могут быть использованы по прямому назначению и исправление которых технически возможно и экономически целесообразно.
   Неисправимым браком считаются изделия и полуфабрикаты, которые не могут быть использованы по прямому назначению и исправление которых технически невозможно и экономически нецелесообразно. Такие изделия реализуют по ценам возможного использования или используют в качестве вторичного сырья для переработки в другие виды продукции.
   По статье «Прочие производственные расходы» учитывают расходы, не входящие ни в одну из указанных выше статей, – это расходы на гарантийное обслуживание и ремонт продукции, проданной с гарантией, затраты на стандартизацию и др.
   Прочие производственные расходы относят на себестоимость соответствующих видов продукции прямым путем, а при невозможности распределяются между изделиями – пропорционально их производственной себестоимости (без прочих производственных расходов).
   С учетом особенностей техники, технологии и организации производства в приведенную типовую номенклатуру статей затрат могут вноситься изменения.
   Необходимо иметь в виду, что в настоящее время в России разрешается общехозяйственные расходы по окончании месяца списывать на счета учета затрат на производство и капитальных вложений (20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 08 «Вложения во внеоборотные активы» и др.) и на счет 90 «Продажи». В первом случае общехозяйственные расходы включают в состав производственной себестоимости, а во втором – только в состав себестоимости проданной продукции наряду с коммерческими расходами.
   Следовательно, производственная себестоимость может исчисляться с учетом общехозяйственных расходов и без этих расходов. В первом случае формируется показатель полной производственной себестоимости, а во втором – неполной. Эти два новых понятия появились после разрешения списывать общехозяйственные расходы на счета учета затрат и на счет 90 «Продажи».
   2) По экономической роли в процессе производства затраты подразделяют на основные и накладные.
   Основными затратами называются те затраты (кроме общепроизводственных и общехозяйственных расходов), которые непосредственно связаны с технологическим процессом производства. Это затраты на сырье и материалы (за вычетом возвратных отходов), зарплата производственных рабочих, отчисления на социальные нужды и другие расходы.
   К накладным расходам относятся общепроизводственные и общехозяйственные расходы, которые связаны с управлением и обслуживанием производства.
   3) По составу (однородности) различают одноэлементные и комплексные расходы.
   Одноэлементными называются расходы, состоящие из одного элемента, – заработная плата, амортизация и др.
   Комплексными называются расходы, состоящие из нескольких элементов, например общепроизводственные и общехозяйственные расходы, в состав которых входят заработная плата соответствующего персонала, амортизация зданий и другие одноэлементные расходы.
   4) По способу включения в себестоимость продукции затраты подразделяется на прямые и косвенные.
   Прямые затраты связаны с производством определенного вида продукции и могут быть прямо и непосредственно отнесены на его себестоимость: сырье и материалы, заработная плата производственных рабочих, потери от брака и некоторые другие.
   Косвенные затраты не могут быть отнесены прямо на себестоимость отдельных видов продукции и распределяются косвенно (условно). К ним относятся общепроизводственные и общехозяйственные расходы, часть расходов на продажу и некоторые другие.
   Подразделение затрат на прямые и косвенные зависит от отраслевых особенностей, организации производства, принятого метода калькулирования себестоимости продукции.
   Нередко основные расходы отожествляют с прямыми, а накладные – с косвенными. Способы распределения косвенных расходов зависят от вида распределяемых расходов, технологической особенности производства продукции и ряда других факторов. Например, отчисления в единый социальный налог распределяют по объектам пропорционально заработной плате работников Общепроизводственные и общехозяйственные расходы распределяются между объектами различными способами – пропорционально заработной плате производственных рабочих, плановым и сметным затратам и т. п.
   Следует отметить, что, несмотря на сходство названий некоторых статей в группировках по элементам затрат и статьям калькуляции, содержание их существенно отличается.
   5) В зависимости от периодичности возникновения затраты подразделяются на текущие и единовременные.
   К текущим относятся затраты, имеющие частую периодичность. Например, к единовременным (однократным) расходам сырья и материалов относятся расходы на подготовку и освоение выпуска новых видов продукции, расходы, связанные с пуском новых производств, и др. Единовременные расходы часто называют дискреционными затратами.
   6) По участию в процессе производства различают производственные и непроизводственные затраты (расходы периода).
   Производственные затраты непосредственно связаны с производством продукции, выполнением работ и оказанием услуг, и они включаются в себестоимость. К производственным затратам относят материальные затраты, расходы на оплату труда, отчисления в единый социальный налог, потери от брака, общепроизводственные расходы и прочие производственные расходы.
   Непроизводственные затраты (расходы периода) непосредственно не связаны с производством продукции, выполнением работ и оказанием услуг и не включаются в производственную себестоимость. Они списываются на уменьшение прибыли от продажи продукции (счет 90 «Продажи»). К расходам периода относят расходы по продаже продукции (коммерческие расходы).
   Значительная часть расходов на продажу прямым путем относится на себестоимость проданной продукции (упаковочные и тарные материалы, транспортные расходы и т. д.). Часть расходов на продажу распределяется между видами проданной продукции косвенным способом – пропорционально производственной себестоимости, стоимости проданной продукции и т. п.
   Общехозяйственные расходы могут включаться в производственную себестоимость продукции (работ, услуг) или относиться к расходам периода в зависимости от принятого в организации порядка их списания. Если в учетной политике предусмотрено исчисление полной себестоимости продукции, то общехозяйственные расходы списываются на счета учета затрат на производство, т. е. включаются в состав производственных расходов. При исчислении неполной производственной себестоимости продукции общехозяйственные расходы относят к расходам периода и списывают на счете 90 «Продажи».
   7) По эффективности различают производительные и непроизводительные затраты.
   Производительными считают затраты на производство продукции установленного качества при рациональной технологии и организации производства.
   Непроизводительные затраты являются следствием недостатков в технологии и организации производства (потери от простоев, брак продукции, оплата сверхурочных работ и др.).
   8) По возможности нормирования затраты делятся на нормируемые и ненормируемые.
   Нормируемые затраты поддаются нормированию и включаются в нормативную базу организации – материальные затраты, заработная плата производственных рабочих и некоторые другие.
   Ненормируемые – это затраты, по которым нормы не устанавливаются (потери от простоев, оплата сверхурочных работ и т. п.).
   К нормируемым расходам для целей налогообложения относят командировочные и представительские расходы, суммы выплаченных подъемных в пределах норм, установленных законодательством, затраты на компенсацию за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей, плату государственному или частному нотариусу за нотариальное оформление в пределах установленных тарифов; часть расходов на рекламу. Все остальные расходы организаций для целей налогообложения являются ненормируемыми.
   Нормируемые для целей налогообложения затраты включаются в себестоимость продукции, принимаемой для налогообложения прибыли, в пределах установленных норм и нормативов. Для целей учета они принимаются в фактически произведенных затратах.
   9) По временным периодам осуществления различают затраты предшествующих периодов, данного периода и будущих периодов.
   Затраты предшествующих периодов представлены в незавершенном производстве (по счетам 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства»). При исчислении себестоимости продукции (работ, услуг) к стоимости незавершенного производства на начало месяца прибавляют затраты отчетного периода и из совокупной величины вычитают стоимость незавершенного производства на конец месяца.
   Затраты отчетного периода – это расходы, осуществляемые в отчетном периоде. Основная их часть включается в себестоимость продукции.
   Расходы будущих периодов – это затраты, которые относятся к будущим отчетным периодам, произведенные в отчетном периоде.
   В основном расходы будущих периодов в организациях представляют расходы на подготовку и освоение производства. Также относят к расходам будущих периодов расходы по ремонту основных средств в сезонных отраслях промышленности (когда не создается ремонтный фонд) и расходы, которые частично относятся на будущие периоды и др.

1.3. Доходы предприятий

   Доходы – важный экономический показатель (увеличение выгод в результате поступления денежных средств и других активов или уменьшения обязательств) работы организации, отражающий финансовые поступления от всей хозяйственной деятельности предприятия.
   В п. 2 ПБУ 9/99 экономическая выгода определяется как увеличение капитала организации, кроме вкладов собственников в капитал организации.
   Доходы организации в зависимости от их характера, условия получения и направлений деятельности организации подразделяются на (п. 4 ПБУ 9/99):
   1) доходы от обычных видов деятельности;
   2) прочие доходы.
   Доходы, отличные от доходов от обычных видов деятельности, считаются прочими.
   Доходами от обычных видов деятельности (п. 5 ПБУ 9/99) является выручка от продажи продукции и товаров, поступления, связанные с выполнением работ, оказанием услуг.
   В организациях, предметом деятельности которых является предоставление за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов по договору аренды, выручкой считаются поступления, получение которых связано с этой деятельностью (арендная плата).
   В организациях, предметом деятельности которых является предоставление за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности, выручкой считаются поступления, получение которых связано с этой деятельностью (лицензионные платежи (включая роялти) за пользование объектами интеллектуальной собственности).
   В организациях, предметом деятельности которых является участие в уставных капиталах других организаций, выручкой считаются поступления, получение которых связано с этой деятельностью.
   Доходы, получаемые организацией от предоставления за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов, прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности, и от участия в уставных капиталах других организаций, когда это не является предметом деятельности организации, относятся к операционным доходам.
   Если операции по предоставлению организацией своих активов для использования третьим сторонам не являются предметом ее деятельности, поступления от таких операций не могут рассматриваться как выручка. В данном случае они включаются в прочие операционные доходы.
   К прочим доходам согласно п. 7 ПБУ 9/99 относятся:
   1) поступления, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации;
   2) поступления, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности;
   3) поступления, связанные с участием в уставных капиталах других организаций (включая проценты и иные доходы по ценным бумагам);
   4) прибыль, полученная организацией в результате совместной деятельности (по договору простого товарищества);
   5) поступления от продажи основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), продукции, товаров;
   6) проценты, полученные за предоставление в пользование денежных средств организации, а также проценты за использование банком денежных средств, находящихся на счете организации в этом банке.
   7) штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров;
   8) активы, полученные безвозмездно, в том числе по договору дарения;
   9) поступления в возмещение причиненных организации убытков;
   10) прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году;
   11) суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которым истек срок исковой давности;
   12) курсовые разницы;
   13) сумма дооценки активов;
   14) прочие доходы.
   Прочими доходами также являются поступления, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации и т. п.): страховое возмещение, стоимость материальных ценностей, остающихся от списания непригодных к восстановлению и дальнейшему использованию активов, и т. п.
   Классификация доходов, принятая в налоговом учете, целью которой является определение влияния доходов на размер налогооблагаемой прибыли представлена ниже.
   Доходы подразделяют на две группы:
   1) доходы, учитываемые при начислении налогооблагаемой прибыли;
   2) доходы, не учитываемые при ее исчислении.
   К доходам, учитываемым при начислении налогооблагаемой прибыли, относятся (ст. 248 НК РФ):
   1) доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав;
   2) внереализационные доходы.
   При определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленные налогоплательщиком организации-покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав). Доходы определяются на основании первичных документов и документов налогового учета.
   Имущество (работы, услуги) или имущественные права считаются полученными безвозмездно, если получение этого имущества (работ, услуг) или имущественных прав не связано с возникновением у организации-получателя обязанности передать имущество (имущественные права) передающей организации (выполнить для передающей организации работы, оказать услуги).
   Полученные налогоплательщиком доходы, стоимость которых выражена в иностранной валюте, учитываются в совокупности с доходами, стоимость которых выражена в рублях. Пересчет указанных доходов производится налогоплательщиком в зависимости от выбранного в учетной политике для целей налогообложения метода признания доходов в соответствии со ст. 271 «Порядок признания доходов при методе начисления» и 273 «Порядок определения доходов и расходов при кассовом методе» НК РФ. Суммы, отраженные в составе доходов налогоплательщика, не подлежат повторному включению в состав его доходов.
   Доходы, которые учитываются при исчислении налогооблагаемой прибыли, означают суммы доходов, которые относятся к нижеприведенной группе, увеличивают налогооблагаемую прибыль организации. Доходами от реализации (ст. 249 НК РФ) признаются:
   1) доходы от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав;
   2) доходы от реализации, определяемые исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права;
   3) доходы от реализации для отдельных категорий налогоплательщиков либо доходы от реализации, полученные в связи с особыми обстоятельствами.
   Внереализационными доходами согласно ст. 250 НК РФ признаются доходы, не указанные в доходах от реализации. Внереализационными доходами признаются, в частности, доходы:
   1) от долевого участия в других организациях;
   2) в виде положительной (отрицательной) курсовой разницы, образующейся вследствие отклонения курса продажи (покупки) иностранной валюты от официального курса, установленного Центральным банком Российской Федерации на дату перехода права собственности на иностранную валюту;
   3) в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба;
   4) от сдачи имущества в аренду (субаренду), если такие доходы не определяются налогоплательщиком в ином порядке;
   5) от предоставления в пользование прав на результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации (в частности, от предоставления в пользование прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности), если такие доходы не определяются налогоплательщиком;
   6) в виде процентов, полученных по договорам займа, кредита банковского счета, банковского вклада, а также по ценным бумагам и другим долговым обязательствам (особенности определения доходов банков в виде процентов устанавливаются в ст. 290 НК РФ);
   7) в виде сумм восстановленных резервов;
   8) в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением доходов, не учитываемых при определении налоговой базы. При получении имущества (работ, услуг) безвозмездно оценка доходов осуществляется исходя из рыночных цен, но не ниже остаточной стоимости по амортизируемому имуществу и не ниже затрат на производство (приобретение) по иному имуществу (выполненным работам, оказанным услугам). Информация о ценах должна быть подтверждена налогоплательщиком – получателем имущества (работ, услуг) документально или путем проведения независимой оценки;
   9) в виде дохода, распределяемого в пользу налогоплательщика при его участии в простом товариществе;
   10) в виде дохода прошлых лет, выявленного в отчетном периоде;
   11) в виде положительной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного ЦБ РФ. Положительной курсовой разницей признается курсовая разница, возникающая при дооценке имущества в виде валютных ценностей и требований, выраженных в иностранной валюте, либо при уценке выраженных в иностранной валюте обязательств;
   12) в виде суммовой разницы, возникающей у налогоплательщика, если сумма возникших обязательств и требований, исчисленная по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц на дату реализации (оприходования) товаров (работ, услуг), имущественных прав, не соответствует фактически поступившей (уплаченной) сумме в рублях;
   13) в виде основных средств и нематериальных активов, безвозмездно полученных в соответствии с международными договорами Российской Федерации или с законодательством Российской Федерации атомными станциями для повышения их безопасности, используемых не для производственных целей;
   14) в виде стоимости полученных материалов или иного имущества при демонтаже или разборке при ликвидации выводимых из эксплуатации основных средств;
   15) в виде использованных не по целевому назначению имущества (в том числе денежных средств), работ, услуг, которые получены в рамках благотворительной деятельности (в том числе в виде благотворительной помощи, пожертвований), целевых поступлений, целевого финансирования, за исключением бюджетных средств. В отношении бюджетных средств, использованных не по целевому назначению, применяются нормы бюджетного законодательства Российской Федерации. Налогоплательщики, получившие имущество (в том числе денежные средства), работы, услуги в рамках благотворительной деятельности, целевые поступления или целевое финансирование, по окончании налогового периода представляют в налоговые органы по месту своего учета отчет о целевом использовании полученных средств по форме, утверждаемой Министерством Российской Федерации по налогам и сборам;
   16) в виде использованных не по целевому назначению полученных целевых денежных средств, предназначенных для формирования резервов на развитие и обеспечение функционирования и безопасности атомных электростанций, либо денежных средств, полученных атомными станциями из указанных резервов;
   17) в виде сумм, на которые в отчетном (налоговом) периоде произошло уменьшение уставного капитала организации, если такое уменьшение осуществлено с одновременным отказом от возврата стоимости соответствующей части взносов (вкладов) акционерам (участникам) организации;
   18) в виде сумм возврата от некоммерческой организации ранее уплаченных взносов (вкладов) в случае, если такие взносы (вклады) ранее были учтены в составе расходов при формировании налоговой базы;
   19) в виде сумм кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям;
   20) в виде доходов, полученных от операций с финансовыми инструментами срочных сделок;
   21) в виде стоимости излишков товарно-материальных ценностей и прочего имущества, которые выявлены в результате инвентаризации;
   22) в виде стоимости продукции средств массовой информации и книжной продукции, подлежащей замене при возврате либо при списании такой продукции.
   Доходы, не учитываемые при исчислении налогооблагаемой прибыли, отражаются в бухгалтерском учете, но не включаются при составлении налоговой декларации.
   При определении налоговой базы не учитываются следующие доходы (ст. 251 НК РФ):
   1) в виде имущества, имущественных прав, работ или услуг, которые получены от других организаций в порядке предварительной оплаты товаров (работ, услуг), определяющих доходы и расходы по методу начисления;
   2) в виде имущества, имущественных прав, которые получены в форме залога или задатка в качестве обеспечения обязательств;
   3) в виде имущества, имущественных прав или неимущественных прав, имеющих денежную оценку, которые получены в виде взносов (вкладов) в уставный капитал организации;
   4) в виде имущества, имущественных прав, которые получены в пределах первоначального взноса участником хозяйственного общества или товарищества (его правопреемником или наследником) при выходе (выбытии) из хозяйственного общества или товарищества либо при распределении имущества ликвидируемого хозяйственного общества или товарищества между его участниками;
   5) в виде имущества, имущественных прав и (или) неимущественных прав, имеющих денежную оценку, которые получены в пределах первоначального взноса участником договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) или его правопреемником в случае выделения его доли из имущества, находящегося в общей собственности участников договора, или раздела такого имущества;
   6) в виде средств и иного имущества, которые получены в виде безвозмездной помощи;
   7) в виде основных средств и нематериальных активов, безвозмездно полученных в соответствии с международными договорами РФ, а также в соответствии с законодательством РФ атомными станциями для повышения их безопасности, используемых для производственных целей;
   8) в виде имущества, полученного бюджетными учреждениями по решению органов исполнительной власти всех уровней;
   9) в виде средств или иного имущества, которые получены по договорам кредита или займа, а также средств или иного имущества, которые получены в счет погашения заимствований;
   10) в виде имущества, полученного российской организацией безвозмездно;
   11) в виде имущества (включая денежные средства), поступившего комиссионеру, агенту и (или) иному поверенному в связи с исполнением обязательств по договору-комиссии, агентскому договору и др;
   12) в виде сумм процентов, полученных из бюджета (внебюджетного фонда);
   13) в виде сумм гарантийных взносов в специальные фонды, создаваемые в соответствии с законодательством Российской Федерации, предназначенные для снижения рисков неисполнения обязательств по сделкам, получаемых при осуществлении клиринговой деятельности или деятельности по организации торговли на рынке ценных бумаг;
   14) в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования;
   15) в виде стоимости дополнительно полученных организацией – акционером акций, распределенных между акционерами по решению общего собрания пропорционально количеству принадлежащих им акций;
   16) в виде положительной разницы, образовавшейся в результате переоценки драгоценных камней при изменении в установленном порядке расчетных цен на драгоценные камни;
   17) в виде сумм, на которые в отчетном периоде произошло уменьшение уставного капитала организации;
   18) в виде стоимости материалов и иного имущества, которые получены при демонтаже, разборке при ликвидации выводимых из эксплуатации объектов;
   19) в виде стоимости полученных сельскохозяйственными товаропроизводителями мелиоративных и иных объектов сельскохозяйственного назначения, построенных за счет средств бюджетов всех уровней;
   20) в виде имущества и (или) имущественных прав, которые получены организациями государственного залога специального (радиоактивного) сырья и делящихся материалов РФ от операций с материальными ценностями государственных запасов специального (радиоактивного) сырья и делящихся материалов и направлены на восстановление и содержание указанных запасов;
   21) в виде сумм кредиторской задолженности организации-налогоплательщика перед бюджетами разных уровней, списанных и (или) уменьшенных;
   22) в виде имущества, безвозмездно полученного государственными и муниципальными образовательными учреждениями, а также негосударственными образовательными учреждениями, имеющими лицензии на право ведения образовательной деятельности, на ведение уставной деятельности;
   23) в виде основных средств, полученных организациями РОСТО (при передаче их между двумя и более организациями, входящими в структуру РОСТО);
   24) в виде положительной разницы, полученной при переоценке ценных бумаг по рыночной стоимости;
   25) в виде сумм восстановленных резервов под обесценение ценных бумаг (за исключением резервов, расходы на создание которых ранее уменьшали налоговую базу);
   26) в виде средств и иного имущества, которые получены унитарными предприятиями от собственника имущества этого предприятия или уполномоченного им органа;
   27) в виде имущества (включая денежные средства) и (или) имущественных прав, которые получены религиозной организацией в связи с совершением религиозных обрядов и церемоний и от реализации религиозной литературы и предметов религиозного назначения;
   28) в виде сумм, полученных операторами универсального обслуживания, из резерва универсального обслуживания в соответствии с законодательством Российской Федерации в области связи;
   29) в виде имущества, включая денежные средства, и (или) имущественных прав, которые получены ипотечным агентом в связи с его уставной деятельностью;
   30) в виде имущества (работ, услуг), полученного медицинскими организациями, осуществляющими медицинскую деятельность в системе обязательного медицинского страхования, от страховых организаций, осуществляющих обязательное медицинское страхование, за счет резерва финансирования предупредительных мероприятий;
   31) в виде сумм дохода от инвестирования средств пенсионных накоплений, предназначенных для финансирования накопительной части трудовой пенсии, полученных организациями, выступающими в качестве страховщиков по обязательному пенсионному страхованию;
   32) в виде капитальных вложений в форме неотделимых улучшений арендованного имущества, произведенных арендатором;
   33) доходы судовладельцев, полученные от эксплуатации судов, зарегистрированных в Российском международном реестре судов.
   При определении налоговой базы также не учитываются целевые поступления (за исключением целевых поступлений в виде подакцизных товаров). К ним относятся целевые поступления из бюджета бюджетополучателям и целевые поступления на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности, поступившие безвозмездно от других организаций или физических лиц и использованные указанными получателями по назначению.
   При этом налогоплательщики-получатели указанных целевых поступлений обязаны вести отдельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевых поступлений.
   Что такое выручка? Выручка – это поступления организации в результате основных, вспомогательных и обслуживающих видов деятельности предприятия.
   Выручка организации включает поступления:
   1) от продажи продукции и товаров;
   2) от сдачи работ, оказания услуг;
   3) от предоставления активов для использования третьим сторонам. Сюда относятся:
   а) дивиденды;
   б) роялти;
   в) арендная плата.
   Выручка в виде процентов – это поступления организации за предоставление другим юридическим и физическим лицам денежных средств. Примером могут служить предоставленные займы, коммерческие кредиты и т. п.
   Представление займов и коммерческих кредитов не может быть предметом деятельности хозяйственных организаций, соответственно, выручка от процентов не может относиться к обычным видам деятельности и должна отражаться отдельно в составе прочих доходов. В отчете о прибылях и убытках поступления процентов показываются отдельной строкой.
   Выручка в виде дивидендов – это поступления организации от распределения доходов других организаций по акциям и паям.
   Выручка в виде роялти – это поступления организации, связанные с предоставлением за плату прав на изобретения, промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности.
   Выручка в виде арендной платы – это поступления активов за пользование имуществом организации в течение всего срока аренды по принятой сторонами условной ставке.
   Условия признания выручки от продажи товаров и продукции предусматриваются ПБУ 9/99 как комплексные, т. е. выручка признается при соблюдении всех без исключения предусмотренных условий.
   Признание выручки от продажи товаров (продукции) (ПБУ 9/99 п. 12) и отражение ее в бухгалтерском учете возможны при соблюдении следующих условий:
   1) организация имеет право на получение выручки, вытекающее из конкретного договора либо из других законных и надлежаще документально оформленных оснований;
   2) сумма выручки может быть определена. Это значит, что имеются необходимая информация и алгоритмы для расчета выручки по конкретной операции, т. е. ее сумму можно вычислить и отразить в бухгалтерском учете;
   3) имеется достаточная вероятность того, что в результате конкретной операции экономические выгоды поступят в организацию, а отчужденные товары (продукция) будут оплачены денежными средствами или возмещены иным путем. Выручка возникает в операциях с добросовестными и платежеспособными покупателями. В отдельных случаях вероятность поступления выгоды может быть подтверждена (т. е. признана достаточной) только после фактического получения соответствующего возмещения, а иногда вероятность встречного возмещения может быть признана после устранения существующей неопределенности в отношении получения актива (например, путем оформления задолженности векселем, получения гарантии третьей стороны либо задатка или залога, необходимого решения правительственных органов и т. д.);
   4) право собственности на товары (продукцию) перешло к покупателю, и организация-поставщик утратила контроль над ними. В обычных операциях право собственности на товары (продукцию) переходит к покупателю в момент их фактической передачи или отгрузки под ответственность перевозчика. В таком случае бремя требования компенсации за ненадлежащее выполнения обязательств перевозчиков и утрату груза в пути возлагается на покупателя. Выручка отражается в учете в день отгрузки или передачи товаров (продукции);
   5) расходы, которые произведены или будут произведены в связи с операцией, могут быть определены. В любом случае выручка признается и отражается в учете исходя из себестоимости продукции. Дополнительные расходы по монтажу, установке или доводке в зависимости от их значимости (существенности) могут быть включены в производственную себестоимость путем создания соответствующего обязательства (резерва) или учтены в расходах на продажу за соответствующий отчетный период;
   Международные стандарты финансовой отчетности (в частности, МСФО 18 «Выручка») рассматривают конкретные ситуации, поясняющие признание выручки от продажи товаров (продукции).
   Продажа с отсроченной отгрузкой по схеме «Выписать и отложить» имеет место по сделкам с крупной, сложной техникой, транспортировка которой затруднена, требует больших усилий и длительного времени, или по продаже массовых товаров (нефти и нефтепродуктов, химических веществ, мясопродуктов и т. п.), требующих специальных условий и сооружений для хранения, закупаемых в больших количествах. Продавец по поручению покупателя может отложить отгрузку, принять товар на ответственное хранение и признать выручку от продажи в день получения от покупателя подтверждающих инструкций по отложенной поставке. При этом выручка может быть признана немедленно, если продаваемый товар имеется в наличии, соответствующим образом обозначен, отделен от аналогичного товара и в любой момент готов к отправке покупателю или по поручению последнего иному потребителю; если не существует неопределенности по поводу фактической возможности поставки товара и применяются обычные условия платежа.
   Выручка признается, как обычно, путем отражения в отчетном балансе дебиторской задолженности покупателя, которая закрывается после ее оплаты.
   Отложенный товар списывается на продажи и в отчетном балансе не указывается. Выручка не признается, если денежное возмещение по сделке поступило, но товар не готов к поставке. Полученные денежные средства учитываются в качестве аванса или предоплаты и отражаются в составе кредиторской задолженности.
   Выручка не признается, когда организация-продавец намерена произвести товары в определенный срок, а организация-покупатель согласилась их приобрести. Намерение приобрести имеющиеся в наличии товары, подготовленные для продажи, также не является основанием для признания выручки их производителем.
   Отгрузка товара при условии установки и проверки данной продукции не влечет за собой немедленного признания выручки, несмотря на то что товар находится у покупателя под его ответственностью и в его собственности. Выручка будет признаваться только после установки и проверки товара, подтвержденных покупателем, или после поставки и принятия товара покупателем, если установка данного товара (продукции) сводится к несложным процедурам и не требует особой квалификации, а проверка выполняется только для окончательного определения цены или стоимости товара (например, тесты на влажность и сорность зерновых и т. д.).
   При продаже с предоплатой (авансом) выручка признается следующим образом:
   1) доставка товаров осуществляется после окончательного платежа покупателя. Уверенность продавца в полной оплате предмета сделки позволяет ему признать выручку после получения обусловленной суммы, но только если необходимая продукция имеется в наличии, отложена и подготовлена к доставке покупателю;
   2) заказ с частичной или полной предоплатой товаров, которых нет в наличии (данные товары должны быть произведены или закуплены у третьей организации), позволяет признать выручку, когда оплаченные товары доставлены покупателю, а поступившая оплата учитывается в составе кредиторской задолженности;
   3) подписка на печатные издания и аналогичные товары на протяжении всего периода, в котором осуществлялась доставка данных товаров, если цены на их отдельные экземпляры не изменялись в течение периода доставки, иначе выручка признается на основе продажной цены доставленных покупателю товаров в пределах общей суммы оплаченной подписки или с дополнительной оплатой;
   4) продажа с оплатой наличными при получении товара (после доставки товара и его оплаты покупателем), которая может быть получена как самим продавцом, так и его агентом.
   Если при продаже товара (продукции) договором оговорено право покупателя отказаться от покупки и вернуть товар продавцу, а продавцу точно неизвестны намерения покупателя воспользоваться своим правом отказа, то выручка может быть признана только после получения формального подтверждения приемки отгруженных товаров или по истечении договорного срока возможного отказа после его фактической доставки покупателю.
   Выручка при продаже объекта недвижимости признается тогда, когда право собственности на него переходит к покупателю. Если право собственности, риски и выгоды передаются условно или досрочно, когда продавец должен произвести дополнительные работы с объектом недвижимости (достроить дом, произвести капитальный ремонт квартиры), он признает выручку от продажи по мере выполнения всех согласованных действий и работ.
   Если продажа недвижимости обусловлена некоторыми ограничениями права собственности покупателя, неполной передачей ему всех экономических выгод и рисков, возникающих при владении недвижимостью, это порождает обстоятельства, позволяющие считать сделку арендной, финансовой или иной, выходящей за пределы требований МСФО 18.
   Если сделка все же признается продажей недвижимости, а участие продавца в получении выгод и погашении рисков хотя бы частично оказывает влияние на сумму и время признания выручки от продажи, это может задержать такое признание на определенное время.
   Продажа в кредит (с рассрочкой платежа) подразумевает, что выручка без процентов за пользование кредитом признается в день продажи товара. Полная продажная стоимость соответствует дисконтированной стоимости возмещения на весь период рассрочки платежа на условную процентную ставку. Выручка от процентов признается по мере ее получения на пропорционально временной основе.
   Выручка от выполнения работ (оказания услуг) может быть признана в бухгалтерском учете только при выполнении следующих требований:
   1) если сумму выручки можно определить на основе имеющейся информации;
   2) если имеется достаточная вероятность увеличения экономических выгод организации в результате конкретной операции;
   3) если стадия завершенности выполнения работ (оказания услуг) на отчетную дату может быть определена;
   4) если расходы, понесенные в ходе осуществления работ (оказания услуг), и расходы, необходимые для их завершения, могут быть измерены.
   Если выручку от выполнения работы (оказания услуги) невозможно предварительно оценить с достаточной достоверностью, она признается только в размере ожидаемых к возмещению затрат, признанных организацией непосредственно в связи с заключенным договором. Но если нет вероятности, что возникшие затраты будут возмещены, то выручка не признается, а понесенные затраты отражаются как расходы отчетного периода.
   Выручка от выполнения работ (оказания услуг) может признаваться частями по мере готовности, если возможно определить степень готовности. Организация может признавать выручку по завершению работы (услуги) в целом. Данное правило распространяется и на продажу продукции с длительным циклом изготовления.
   В отношении разных по характеру и условиям выполнения работ (услуг), конкретных изделий, продукции в отчетном периоде могут применяться оба метода, изложенные выше.
   Выручка признается, по общему правилу, в том отчетном периоде, в котором выполнены работы (оказаны услуги), предусмотренные договором. Если выполнение работ (оказание услуг) по конкретному договору растягивается на два или несколько отчетных периодов, в каждом из них признается часть дохода, пропорциональная объему работы, выполненному в данном периоде. Сумма выручки в отчетном периоде определяется по трудоемкости выполненной работы, по доле прямых затрат, понесенных исполнителем в данном периоде, или по иным достоверным основаниям. Для надежной оценки доли объема относящихся к разным отчетным периодам работ (услуг) и выручки от них организация должна планировать по каждому договору общую трудоемкость работ, общие (в том числе прямые) затраты на их выполнение, другие объективные показатели объема работ. В случаях, когда услуги оказываются регулярно на протяжении всего срока договора, выручку можно признавать равными частями в течение указанного срока.
   Стадия завершенности услуг по договору может быть определена:
   1) на основе периодически составляемых отчетов о выполненной работе;
   2) путем оценки объема в процентах к общему объему услуг по договору;
   3) пропорционально затратам на оказание услуг.
   Предоплаты и авансы нельзя считать выручкой от предоставления услуг, поскольку они чаще всего не отражают фактического объема оказанных услуг.
   Выручка признается только тогда, когда есть уверенность в получении экономических выгод от сделки, подтвержденная условиями, юридически закрепленными в договоре: четко определены права сторон относительно предоставления и получения услуги, стоимость услуги, порядок и условия взаиморасчетов.
   В случае если по уже признанной выручке возникает неопределенность в отношении возможности получения возмещения, то она не уменьшается, а сомнительная к получению сумма списывается в расходы соответствующего отчетного периода как убыток (путем создания соответствующего резерва).
   Выручка не признается, а расходы на оказание услуги списываются в убыток, если отсутствует вероятность того, что затраты будут возмещены. Когда результат сделки на оказание услуги не может быть оценен надежно, но есть вероятность того, что понесенные затраты будут компенсированы, выручка признается в пределах суммы фактических затрат на предоставление услуги.
   Вознаграждение за услуги, включенные в цену товара (например, плата за установку и обслуживание, полученная при продаже товара), признается выручкой по мере выполнения соответствующих услуг. Для этого оно выделяется из выручки от продажи товара и зачисляется на соответствующий бюджетно-распределительный счет, например счет учета доходов будущих периодов.
   Плата за обучение признается выручкой равномерно в течение всего периода, за который она внесена. Предварительная плата за несколько предстоящих периодов обучения отражается как обязательство по полученным авансам, которые погашаются по мере начисления выручки от обучения в соответствующих отчетных периодах.
   Вознаграждение за показ или публикацию рекламы признается выручкой в отчетных периодах, в которых демонстрировалась или публиковалась реклама. Поступление денежных средств до ее публикации и демонстрации учитывается как предварительная авансовая оплата.
   Вознаграждение за передачу монопольных или льготных прав, иных услуг признается по мере их предоставления.
   Комиссионное вознаграждение страховой компании признается выручкой на дату начала действия или продления страхового полиса. В случае если комиссионные взимаются за услуги, оказываемые в течение всего срока действия страхового полиса, они признаются выручкой на протяжении тех отчетных периодов, которые относятся к периоду его действия.
   Вознаграждение за финансовые услуги зачастую трудно отличить от дисконта или премии, возникающих по условиям рыночной стоимости тех или иных финансовых инструментов. Если вознаграждение за дополнительные услуги может быть вычленено из эффективного дохода по финансовому инструменту, оно должно быть признано выручкой от оказания услуг.
   Плата за вход включается в выручку после фактического выполнения мероприятия, за которое она получена. Если это плата за абонемент, дающий право посещения нескольких мероприятий, она признается выручкой по мере предоставления услуг по каждому фактически проведенному мероприятию.
   Вступительные и членские взносы включаются в выручку в том отчетном периоде, в котором они должны поступить. Если такие взносы дают право на пользование определенными выгодами в течение некоторого срока (например, получение скидки с цен на приобретаемые товары и получаемые услуги), то выручка признается на основе оценки времени, характера и размера предоставляемых выгод.
   Гонорары за разработку специального программного обеспечения признаются выручкой в соответствии со стадией завершенности разработки, включая выполнение услуг по сервисной поддержке программы после ее сдачи заказчику.
   Условия признания выручки в форме процентов, роялти и дивидендов предполагают одновременное наличие следующих параметров:
   1) организация имеет право на получение выручки, вытекающее из договора или подтвержденное иным образом;
   2) имеется достаточно обоснованная вероятность поступления в организацию экономических выгод, связанных с выручкой;
   3) сумма выручки может быть определена.
   Особенности признания выручки состоят в следующем.
   Проценты, предоставляющие фиксированные суммы к поступлению, признаются на основе метода начислений исходя из условий договора. Они отражаются как доходы по истечении каждого отчетного периода, в котором возникло право на их получение.
   Роялти (и арендные платежи) признаются на основе метода начисления исходя из условий и содержания соответствующих соглашений (договоров) в каждом отчетном периоде, в котором они заработаны.
   Дивиденды признаются тогда, когда определено право акционера на получение выплат.
   Данные принципы признания выручки применяются независимо от классификации данных доходов, их отнесения к выручке или прочим операционным доходам.
   Распределение процентов между периодами использования активов сторонними организациями в виде займов, аренды и иного производится по методу эффективной ставки процента для данного актива. Это значит, что они (проценты) признаются на пропорционально временной основе, учитывающей эффективный доход на активы, в тех отчетных периодах, в которых данные денежные средства или неденежные активы находились в пользовании других организаций, пропорционально времени их нахождения у заемщика, арендатора, иного должника.
   Выручка в форме процентов определяется с учетом амортизации дисконтов, премий или других расхождений между первоначальной стоимостью долговой ценной бумаги и стоимостью ее погашения в обусловленный срок. Процентная выручка включает сумму погашения любой разницы между первоначальной балансовой стоимостью долговой ценной бумаги и ее стоимостью на момент погашения, включая премии, скидки и т. п.
   Если на ценную бумагу начислены проценты, которые не выплачены на момент ее приобретения, последующие поступления процентной выручки распределяются между периодами, предшествовавшими приобретению данной ценной бумаги, и признаются в качестве выручки.
   Дивиденды по долевым ценным бумагам, объявленные в период, предшествующий приобретению данных бумаг, вычитаются из их балансовой стоимости и не признаются в качестве выручки.
   В случаях, когда сложно обосновать распределение дивидендов между отчетными периодами и нет достаточных оснований считать их компенсацией части стоимости приобретенной ценной бумаги, они признаются в качестве выручки.
   Оценка выручки производится на основе цены, установленной между организацией и покупателем, заказчиком или пользователем ее активов.
   
Купить и читать книгу за 119 руб.

Вы читаете ознакомительный отрывок. Если книга вам понравилась, вы можете купить полную версию и продолжить читать